Тема 9. Правовые основы аудиторской. деятельности

§ 1. Понятие и правовое регулирование аудиторской
деятельности

Исторической родиной аудита считается Англия, где в 1844 г. была принята серия законов о компаниях, согласно которым правления акционерных компаний были обязаны не реже одного раза в год приглашать специального человека для проверки бух­галтерских счетов и отчета перед акционерами. В России наиболее известными аудиторскими фирмами являются «Прайсвотерхауску — перс», «Эрнст энд Янг», «Современные бизнес-технологии», «Что делать консалт», «Юникон МС», «Росэкспертиза», «Развитие биз­нес систем», «ФБК» и ряд других.

Система регулирования аудиторской деятельности включает в себя акты нескольких уровней. В первую очередь, к ним отно­сятся Федеральный закон от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об ау­диторской деятельности» и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утв. Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696. На сегодняшний день утверждены 23 таких стандарта, среди которых «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности», «Документи­рование аудита», «Планирование аудита», «Существенность в аудите», «Аудиторские доказательства», «Аудиторское заклю­чение по финансовой (бухгалтерской) отчетности», «Особенно­сти первой проверки аудируемого лица», «Внутренний кон­троль качества».

До принятия Закона об аудиторской деятельности были из­даны Правила (стандарты) аудиторской деятельности, одобрен­ные Комиссией по аудиторской деятельности при Президен­те РФ, которые действуют в части, не противоречащей ему. Сейчас действуют 16 подобных стандартов (Стандарт о харак­теристике сопутствующих аудиту услуг от 18 марта 1999 г., Стандарт об использовании работы другой аудиторской органи­зации от 27 апреля 1999 г. и др.).

Помимо этого, применяются также различные рекоменда­тельные акты, изданные профессиональными объединениями аудиторов (в частности, Аудиторской палатой России). Харак­терным примером рекомендательного акта является Кодекс этики аудиторов России, принятый Советом по аудиторской деятельно­сти при Минфине России 28 августа 2003 г., который был разра­ботан с учетом рекомендаций Кодекса этики международной федерации бухгалтеров.

Аудиторская деятельность является разновидностью пред­принимательства и состоит в независимой проверке бухгалтер­ского учета и финансовой отчетности организаций и индивиду­альных предпринимателей. Надо сказать, что в современной юридической литературе существует точка зрения, что аудит не может считаться предпринимательской деятельностью, поскольку целью проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности не явля­ется извлечение прибыли. Аудит не заменяет государственного контроля. К проведению аудиторской деятельности применяются нормы гл. 39 ГК РФ «Возмездное оказание услуг».

Аудиторскую деятельность могут осуществлять физические лица, имеющие квалификационный аттестат аудитора, и аудитор­ские организации. Индивидуальными аудиторами считаются ра­ботники аудиторской организации, в том числе и те, кто осущест­вляет деятельность на основании гражданско-правового договора, а также индивидуальные предприниматели. Аудиторскими орга­низациями могут быть коммерческие организации любой органи­зационной формы, за исключением открытых акционерных об­ществ. 50% кадрового состава аудиторской организации должны составлять граждане Российской Федерации, постоянно прожи­вающие на ее территории. Если руководителем аудиторской фирмы является иностранный гражданин, такие требования предъявляются к 75% ее кадрового состава[CCIX]. В штате аудиторской организации должно быть не менее 5 аудиторов, имеющих ква­лификационные аттестаты.

Аттестация на право осуществления аудиторской деятельно­сти проводится в форме квалификационного экзамена. Аттестаты выдаются без ограничения срока действия, но аудиторы обязаны ежегодно проходить обучение по программам повышения квали­фикации. К основным требованиям на получение аттестата ауди­тора относятся высшее экономическое и (или) юридическое обра­зование, полученное в российских образовательных учреждени­ях, имеющих государственную аккредитацию, а также наличие стажа работы по экономической или юридической специальности не менее 3 лет1.

Квалификационные аттестаты разделяются на несколько ти­пов: аттестаты в области общего аудита, аттестаты в области ау­дита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институ­тов, аттестаты в области аудита страховых компаний и обществ взаимного страхования (аудит страховщиков), аттестаты в облас­ти аудита кредитных организаций, банковских групп, банковских холдингов (банковский аудит).

Помимо аттестации законом предусмотрены другие формы контроля за аудиторской деятельностью. В частности, Минфин России ведет государственные реестры аттестованных аудиторов, индивидуальных аудиторов, профессиональных аудиторских объединений и учебно-методических центров[CCX] [CCXI]. Минфин России также аккредитует профессиональные аудиторские объединения на 3-летний срок. Аккредитация проводится при наличии в соста­ве такого объединения не менее 1000 аттестованных аудиторов и (или) 100 аудиторских фирм, а также Кодекса профессиональ­ной этики и Правил (стандартов) аудиторской деятельности.

При Минфине России создан Совет по аудиторской деятель­ности, который на 51% формируется по представлению профес­сиональных аудиторских объединений. Остальные члены Совета могут выдвигаться вузами, научными организациями, органами власти. К основным функциям Совета можно отнести утвержде­ние экзаменационных билетов для получения квалификационных аттестатов аудиторов, разработку федеральных стандартов ауди­торской деятельности.

Аудит является исключительным видом деятельности и может совмещаться только с оказанием «сопутствующих» услуг. При­мерный перечень таких услуг установлен Законом об аудитор­ской деятельности. К ним относятся: налоговое консультирова­ние, оценка стоимости имущества, разработка и анализ инвести­ционных проектов, составление бизнес-планов, маркетинговые исследования, правовое консультирование, а также представи­тельство в судебных и налоговых органах по налоговым и тамо­женным спорам.

Аудиторы обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги. Злоупотребление аудиторами своими полномочиями, если это причинило существенный вред, наказывается вплоть до лишения свободы на срок до 3 лет, а также лишением права заниматься аудиторской деятельностью на тот же срок (ст. 202 УК РФ). Кро­ме того, аудиторы обязаны возмещать убытки, причиненные ау­дируемым лицам.

Требования к независимости аудиторов сформулированы в ст. 12 Закона об аудиторской деятельности путем родствен — ных, корпоративных и профессиональных запретов. Так, аудит не может осуществляться, если аудитор является учредителем (уча­стником) аудируемого лица, его руководителем, бухгалтером и иным лицом, отвечающим за организацию и ведение бухгалтер­ского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетно­сти. Аудитор не может состоять в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов) с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несу­щими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности. Руководитель и иные должностные лица аудиторских организа­ций не вправе выступать учредителями (участниками) аудируе­мых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными ли­цами, отвечающими за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности. Руководитель и иные должностные лица аудиторских организа­ций также не могут состоять в близком родстве (родители, супру­ги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов) с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, отве­чающими за организацию и ведение бухгалтерского учета и со­ставление финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудируемые лица не могут быть учредителями (участниками) аудиторской организации; аудиторские организации — быть учредителями (участниками) аудируемых лиц, а также их дочерних организа­ций, филиалов и представительств. Аудиторские организации не могут иметь общих с аудируемыми лицами учредителей (учас­тников).

Что касается профессионального запрета, то в качестве сопут­ствующих услуг аудиторские организации и индивидуальные аудиторы могут заниматься восстановлением и ведением бухгал­терского учета, а также составлением финансовой (бухгалтер­ской) отчетности юридических лиц и индивидуальных предпри­нимателей. В течение 3 лет после оказания подобных услуг эти аудиторы не могут проводить проверку данных лиц.

Действующее законодательство по-разному определяет статус аудитора по отношению к аудируемым лицам. Например, в ст. 91, 103 ГК РФ, а также в Законе об обществах с ограниченной от­ветственностью говорится о профессиональном аудиторе. В Фе­деральном законе от 8 мая 1996 г. № 41-ФЗ «О производственных кооперативах» аудитор называется внешним, в ст. 86, 88 Закона об акционерных обществах упоминается аудитор, не связанный с АО имущественными интересами.

§ 2. Обязательный и инициативный аудит

Обязательный аудит представляет собой ежегодную аудитор­скую проверку, которая проводится только аудиторскими органи­зациями. Индивидуальные аудиторы не вправе проводить обяза­тельный аудит[CCXII]. Аудиторская организация обязана страховать риск своей ответственности за нарушение договора об оказании аудиторских услуг (ст. 932 ГК РФ).

Обязательному аудиту, в первую очередь, подлежат хозяйст­вующие субъекты, которые должны публиковать свою бухгал­терскую отчетность, т. е. открытые акционерные общества, кре­дитные и страховые организации, биржи и проч. Результаты еже­годной аудиторской проверки кредитные организации обязаны направлять в Центральный банк РФ. В самом Центральном бан­ке РФ проводится и внешний, и внутренний аудит. Причем для проведения внутреннего аудита в нем создана Служба главного аудитора, непосредственно подчиняющегося Председателю Банка России1.

Ежегодную аудиторскую проверку проходят также бюро кре­дитных историй. Эти юридические лица осуществляют новый для нашей предпринимательской практики вид деятельности, а имен­но: услуги по формированию, обработке и хранению кредитных историй (информации, которая характеризует исполнение заем­щиком принятых на себя обязательств займа и кредита), а также предоставлению кредитных отчетов[CCXIII] [CCXIV].

Негосударственные пенсионные фонды обязаны проводить независимую аудиторскую проверку по итогам финансового го­да; при этом заключение независимого аудитора считается неотъ­емлемой частью годового отчета о деятельности фонда. Реорга­низация фонда также проводится с учетом заключения аудитора[CCXV].

Аудиторские проверки государственных внебюджетных фон­дов (Пенсионного фонда РФ, Фонда социального страхова­ния РФ, Фонда медицинского страхования РФ) проводят ауди­торские организации, отобранные на конкурсной основе[CCXVI].

Обязательный аудит проходят и обычные некоммерческие фонды, но только при условии, что источником формирования их средств являются добровольные отчисления физических и юри­дических лиц.

Государственные и муниципальные унитарные предприятия, а также организации, в уставном капитале которых доля государ­ственного участия составляет более 25%, выбирают аудитора на основе открытого конкурса, который проводится не реже одного раза в 3 года соответствующим хозяйственным обществом или унитарным предприятием1.

Организации и индивидуальные предприниматели независимо от вида осуществляемой ими деятельности обязаны проводить ежегодные аудиторские проверки, если объем их годовой выруч­ки превышает 500 тыс. МРОТ или сумма активов баланса на ко­нец года превышает 200 тыс. МРОТ.

Обязательный аудит проходят не только юридические лица, но и финансово-промышленные группы (объединения юридиче­ских лиц). Годовой отчет о деятельности группы составляется по результатам проверки независимым аудитором. Аудиторская проверка оплачивается за счет центральной компании финансово­промышленной группы[CCXVII] [CCXVIII] [CCXIX].

К сожалению, в действующем законодательстве нет специ­альной нормы об ответственности за уклонение всех перечислен­ных субъектов от проведения обязательных аудиторских прове­рок. Однако можно сделать вывод, что должностные лица этих организаций подлежат административной ответственности за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и пред­ставления бухгалтерской отчетности (ст. 15.11 КоАП РФ). Такой вывод объясняется тем, что аудиторское заключение — неотъем­лемая часть бухгалтерской отчетности в случаях, когда проведе­ние аудита является для организации обязательным[CCXX].

Российское законодательство содержит нормы об обязатель­Ном проведении аудиторской проверки, которую, однако, нельзя назвать разновидностью обязательного аудита. Так, согласно ст. 561 ГК РФ до подписания договора продажи предприятия стороны должны рассмотреть заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия.

Что касается инициативного аудита, то он может проводиться в организации в любое время, но можно выделить ряд специаль­ных законодательных норм, регламентирующих такие проверки. Например, в закрытом акционерном обществе аудиторская про­верка проводится в любое время по требованию акционеров, в совокупности владеющих 10 и более процентами голосующих акций. В общество с ограниченной ответственностью профессио­нальный аудитор приглашается по решению общего собрания участников, а также по требованию любого из участников. Ис­полнительные органы производственного кооператива вправе привлекать внешнего аудитора для проверки финансово-хо­зяйственной деятельности и подтверждения финансовой отчетно­сти. Аудиторская проверка может проводиться по требованию либо наблюдательного совета кооператива, либо по требованию не менее 10% членов кооператива.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *